列印時間:108/07/19 04:27
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大法官解釋

發文單位:
司法院
解釋字號:
釋字第 754 號
解釋日期:
民國 106 年 10 月 20 日
資料來源:
司法院
司法院公報 第 59 卷 11 期 1-52 頁
司法院大法官解釋(三十六)(107年11月版)第 641-681 頁
法令月刊 第 68 卷 12 期 148-151 頁
解釋文:
最高行政法院 100 年度 5 月份第 2 次庭長法官聯席會議有關: 「……進口人填具進口報單時,需分別填載進口稅、貨物稅及營業稅相關 事項,向海關遞交,始完成進口稅、貨物稅及營業稅之申報,故實質上為 3 個申報行為,而非一行為。如未據實申報,致逃漏進口稅、貨物稅及營 業稅,合於海關緝私條例第 37 條第 1 項第 4 款、貨物稅條例第 32 條第 10 款暨營業稅法第 51 條第 7 款規定者,應併合處罰,不生一行 為不二罰之問題」之決議,與法治國一行為不二罰之原則並無牴觸。
理 由 書: 聲請人朱田江即一路通商行於中華民國 97 年向財政部高雄關稅局( 現改制為財政部關務署高雄關,下稱原處分機關)報運進口貨物,經原處 分機關稽核發現該批貨物之實際交易價格,與報單申報內容不符,有繳驗 偽造發票、虛報所運貨物價值及逃漏稅款情事,原處分機關除追繳所漏進 口稅、營業稅外,另依海關緝私條例第 37 條第 1 項第 2 款,按所漏 進口稅額處 2 倍罰鍰新臺幣(下同)328 萬 1,708 元,並依行為時加 值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法)第 51 條,按所漏營業稅額處 1.5 倍罰鍰 73 萬 8,380 元。聲請人對上開處分提起行政救濟,高雄高 等行政法院以 101 年度訴字第 148 號判決駁回,聲請人不服,提起上 訴,經最高行政法院 101 年度判字第 1037 號判決(下稱確定終局判決 )以其上訴為無理由而駁回。就其中罰鍰部分,確定終局判決援用同法院 100 年度 5 月份第 2 次庭長法官聯席會議決議(下稱系爭決議):「 關稅係對國外進口貨物所課徵之進口稅;貨物稅乃對國內產製或自國外進 口之貨物,於貨物出廠或進口時課徵之稅捐;營業稅則為對國內銷售貨物 或勞務,及進口貨物所課徵之稅捐,三者立法目的不同。依關稅法第 16 條第 1 項、貨物稅條例第 23 條第 2 項暨加值型及非加值型營業稅法 (下稱營業稅法)第 41 條規定,進口稅、貨物稅及營業稅均採申報制, 且貨物進口時,應徵之貨物稅及營業稅,由海關代徵。雖為稽徵之便,由 進口人填具一份進口報單,再由海關一併依法課徵進口稅、貨物稅及營業 稅。但進口人填具進口報單時,需分別填載進口稅、貨物稅及營業稅相關 事項,向海關遞交,始完成進口稅、貨物稅及營業稅之申報,故實質上為 3 個申報行為,而非一行為。如未據實申報,致逃漏進口稅、貨物稅及營 業稅,合於海關緝私條例第 37 條第 1 項第 4 款、貨物稅條例第 32 條第 10 款暨營業稅法第 51 條第 7 款規定者,應併合處罰,不生一行 為不二罰之問題。」(其中營業稅法第 51 條第 7 款部分於 100 年 1 月 26 日修正公布時改列為第 51 條第 1 項第 7 款)為判決依據,聲 請人認為系爭決議對單一不實申報行為強行割裂為 3 個申報行為,並予 數罰,顯已構成過度處罰,牴觸憲法第 23 條比例原則,侵害人民受憲法 第 15 條所保障之財產權,違反司法院釋字第 503 號及第 604 號解釋 所揭櫫一行為不二罰之原則,向本院聲請解釋憲法。 按司法院大法官審理案件法(下稱大審法)第 5 條第 1 項第 2 款規定,人民、法人或政黨於其憲法上所保障之權利,遭受不法侵害,經 依法定程序提起訴訟,對於確定終局裁判所適用之法律或命令發生有牴觸 憲法之疑義者,得聲請解釋憲法。次按最高行政法院決議如經法官於裁判 上援用,應認其與命令相當,得為憲法解釋之客體(本院釋字第 374 號 、第 516 號、第 620 號及第 622 號解釋參照)。查確定終局判決援 用系爭決議,以上訴為無理由駁回聲請人之上訴,是本件聲請,應以系爭 決議為審查客體,故聲請人就系爭決議所為解釋憲法之聲請,核與大審法 第 5 條第 1 項第 2 款規定之要件相符,應予受理。爰作成本解釋, 理由如下: 違反租稅義務之行為,涉及數處罰規定時,如係實質上之數行為,原 則上得分別處罰之。至行為數之認定,須綜合考量法規範構成要件、保護 法益及處罰目的等因素。進口稅係對國外進口貨物所課徵之稅捐;貨物稅 乃對國內產製或自國外進口之貨物,於貨物出廠或進口時課徵之稅捐;營 業稅則為對國內銷售貨物或勞務及進口貨物所課徵之稅捐。是進口貨物可 能同時涉及進口稅、貨物稅及營業稅等租稅之課徵。立法者為使主管機關 正確核課租稅,並衡諸核課之相關事實資料多半掌握於納稅義務人手中, 關稅法第 17 條第 1 項規定:「進口報關時,應填送貨物進口報單、並 檢附發票、裝箱單及其他進口必須具備之有關文件。」貨物稅條例第 23 條第 2 項規定:「進口應稅貨物,納稅義務人應向海關申報,並由海關 於徵收關稅時代徵之。」營業稅法第 41 條規定:「貨物進口時,應徵之 營業稅,由海關代徵之;其徵收……程序準用關稅法及海關緝私條例之規 定辦理。」明定人民於進口應稅貨物時,有依各該法律規定據實申報相關 稅捐之義務。納稅義務人未據實申報,違反各該稅法上之義務,如致逃漏 進口稅、貨物稅或營業稅,分別合致海關緝私條例第 37 條第 1 項、貨 物稅條例第 32 條第 10 款及營業稅法第 51 條第 1 項第 7 款之處罰 規定,各按所漏稅額處罰,3 個漏稅行為構成要件迥異,且各有稅法專門 規範及處罰目的,分屬不同領域,保護法益亦不同,本得分別處罰。至於 為簡化稽徵程序及節省稽徵成本,除進口稅本由海關徵收(關稅法第 4 條參照)外,進口貨物之貨物稅及營業稅亦由海關代徵,且由納稅義務人 填具一張申報單,於不同欄位申報 3 種稅捐,仍無礙其為 3 個申報行 為之本質,其不實申報之行為自亦應屬數行為。 綜上,系爭決議有關:「……進口人填具進口報單時,需分別填載進 口稅、貨物稅及營業稅相關事項,向海關遞交,始完成進口稅、貨物稅及 營業稅之申報,故實質上為 3 個申報行為,而非一行為。如未據實申報 ,致逃漏進口稅、貨物稅及營業稅,合於海關緝私條例第 37 條第 1 項 第 4 款、貨物稅條例第 32 條第 10 款暨營業稅法第 51 條第 7 款規 定者,應併合處罰,不生一行為不二罰之問題」部分,與法治國一行為不 二罰之原則(本院釋字第 604 號解釋參照),並無牴觸。 國家基於不同之租稅管制目的,分別制定法規以課徵進口稅、貨物稅 及營業稅,於行為人進口貨物未據實申報時,固得依各該法律之規定併合 處罰,以達成行政管制之目的,惟於個案併合處罰時,對人民造成之負擔 亦不應過苛,以符合憲法第 23 條比例原則之精神,併此指明。 大法官會議主席 大法官 許宗力 大法官 蔡燉 陳碧玉 黃璽君 羅昌發 湯德宗 黃虹霞 吳陳鐶 蔡明誠 林俊益 許志雄 張瓊文 黃瑞明 詹森林 黃昭元
資料來源:全國法規資料庫