財政部中華民國九十一年六月二十一日台財稅字第九一○四五三九○ 二號函，係闡釋營業人若自己銷售貨物，其銷售所得之代價亦由該營業人 自行向買受人收取，即為該項營業行為之銷售貨物人；又行政法院（現改 制為最高行政法院）八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議，關於 非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，不影響銷售貨 物或勞務之營業人補繳加值型營業稅之義務部分，均符合加值型及非加值 型營業稅法（營業稅法於九十年七月九日修正公布名稱為加值型及非加值 型營業稅法，以下簡稱營業稅法）第二條第一款、第三條第一項、第三十 二條第一項前段之立法意旨，與憲法第十九條之租稅法律主義尚無牴觸。 七十九年一月二十四日修正公布之稅捐稽徵法第四十四條關於營利事 業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得者，應 就其未給與憑證、未取得憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰之規 定，其處罰金額未設合理最高額之限制，而造成個案顯然過苛之處罰部分 ，逾越處罰之必要程度而違反憲法第二十三條之比例原則，與憲法第十五 條保障人民財產權之意旨有違，應不予適用。

對於人民違反行政法上義務之行為處以裁罰性之行政處分，涉及人民 權利之限制，其處罰之構成要件及法律效果，應由法律定之，以命令為之 者，應有法律明確授權，始符合憲法第二十三條法律保留原則之意旨（本 院釋字第三九四號、第四○二號解釋參照）。土地稅法第五十四條第一項 第一款所稱「減免地價稅」之意義，因涉及裁罰性法律構成要件，依其文 義及土地稅法第六條、第十八條第一項與第三項等相關規定之體系解釋， 自應限於依土地稅法第六條授權行政院訂定之土地稅減免規則所定標準及 程序所為之地價稅減免而言。土地稅法施行細則第十五條規定：「適用特 別稅率之原因、事實消滅時，土地所有權人應於三十日內向主管稽徵機關 申報，未於期限內申報者，依本法第五十四條第一項第一款之規定辦理」 ，將非依土地稅法第六條及土地稅減免規則規定之標準及程序所為之地價 稅減免情形，於未依三十日期限內申報適用特別稅率之原因、事實消滅者 ，亦得依土地稅法第五十四條第一項第一款之規定，處以短匿稅額三倍之 罰鍰，顯以法規命令增加裁罰性法律所未規定之處罰對象，復無法律明確 之授權，核與首開法律保留原則之意旨不符，牴觸憲法第二十三條規定， 應於本解釋公布之日起至遲於屆滿一年時失其效力。

遺產稅之課徵，其遺產價值之計算，以被繼承人死亡時之時價為準， 遺產及贈與稅法第十條第一項前段定有明文；依中華民國八十四年一月二 十七日修正公布之所得稅法第四條第十七款前段規定，因繼承而取得之財 產，免納所得稅；八十六年十二月三十日修正公布之所得稅法第十四條第 一項第一類規定，公司股東所獲分配之股利總額屬於個人之營利所得，應 合併計入個人之綜合所得總額，課徵綜合所得稅。財政部六十七年十月五 日台財稅字第三六七六一號函：「繼承人於繼承事實發生後所領取之股利 ，係屬繼承人之所得，應課徵繼承人之綜合所得稅，而不視為被繼承人之 遺產」，係主管機關基於法定職權，為釐清繼承人於繼承事實發生後所領 取之股利，究屬遺產稅或綜合所得稅之課徵範圍而為之釋示，符合前述遺 產及贈與稅法、所得稅法規定之意旨，不生重複課稅問題，與憲法第十九 條之租稅法律主義及第十五條保障人民財產權之規定，均無牴觸。

依中華民國十八年五月十四日國民政府公布之法規制定標準法 (以下 簡稱「前法規制定標準法」) 第一條：「凡法律案由立法院三讀會之程序 通過，經國民政府公布者，定名為法。」第二條第三款所稱，涉及人民權 利義務關係之事項，經立法院認為有以法律規定之必要者，為法律案，應 經立法院三讀會程序通過之，以及第三條：「凡條例、章程或規則等之制 定，應根據法律。」等規定觀之，可知憲法施行前之訓政初期法制，已寓 有法律優越及法律保留原則之要求，但有關人民之權利義務關係事項，亦 得以未具法律位階之條例等規範形式，予以規定，且當時之立法院並非由 人民直接選舉之成員組成。是以當時法律保留原則之涵義及其適用之範圍 ，均與行憲後者未盡相同。本案系爭之監督寺廟條例，雖依前法規制定標 準法所制定，但特由立法院逐條討論通過，由國民政府於十八年十二月七 日公布施行，嗣依三十六年一月一日公布之憲法實施之準備程序，亦未加 以修改或廢止，而仍持續沿用，並經行憲後立法院認其為有效之法律，且 迭經本院作為審查對象在案，應認其為現行有效規範人民權利義務之法律 。人民之宗教信仰自由及財產權，均受憲法之保障，憲法第十三條與第十 五條定有明文。宗教團體管理、處分其財產，國家固非不得以法律加以規 範，惟應符合憲法第二十三條規定之比例原則及法律明確性原則。監督寺 廟條例第八條就同條例第三條各款所列以外之寺廟處分或變更其不動產及 法物，規定須經所屬教會之決議，並呈請該管官署許可，未顧及宗教組織 之自主性、內部管理機制之差異性，以及為宗教傳布目的所為財產經營之 需要，對該等寺廟之宗教組織自主權及財產處分權加以限制，妨礙宗教活 動自由已逾越必要之程度；且其規定應呈請該管官署許可部分，就申請之 程序及許可之要件，均付諸闕如，已違反法律明確性原則，遑論採取官署 事前許可之管制手段是否確有其必要性，與上開憲法規定及保障人民自由 權利之意旨，均有所牴觸；又依同條例第一條及第二條第一項規定，第八 條規範之對象，僅適用於部分宗教，亦與憲法上國家對宗教應謹守中立之 原則及宗教平等原則相悖。該條例第八條及第二條第一項規定應自本解釋 公布日起，至遲於屆滿二年時，失其效力。

營利事業所得之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損 失及稅捐後之純益額為所得額，為所得稅法第二十四條第一項所明定。依 所得稅法第四條之一前段規定，自中華民國七十九年一月一日起，證券交 易所得停止課徵所得稅；公司投資收益部分，依六十九年十二月三十日修 正公布之所得稅法第四十二條，公司組織之營利事業，投資於國內其他非 受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其中百分之八十免予 計入所得額課稅；則其相關成本費用，按諸收入與成本費用配合之上揭法 律規定意旨及公平原則，自亦不得歸由其他應稅之收入項下減除。至應稅 收入及免稅收入應分攤之相關成本費用，除可直接合理明確歸屬者得個別 歸屬，應自有價證券出售收入項下減除外，因投資收益及證券交易收入源 自同一投入成本，難以投入成本比例作為分攤基準。財政部八十三年二月 八日台財稅第八三一五八二四七二號函說明三，採以收入比例作為分攤基 準之計算方式，符合上開法條規定意旨，與憲法尚無牴觸。惟營利事業成 本費用及損失等之計算涉及人民之租稅負擔，為貫徹憲法第十九條之意旨 ，仍應由法律明確授權主管機關訂立為宜。

憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指有關納稅之義務應 以法律定之，並未限制其應規定於何種法律。法律基於特定目的，而以內 容具體、範圍明確之方式，就徵收稅捐所為之授權規定，並非憲法所不許 。國民教育法第十六條第一項第三款及財政收支劃分法第十八條第一項關 於徵收教育捐之授權規定，依上開說明，與憲法尚無牴觸。

稅法規定由法院裁定之罰鍰，其處理程序應以法律定之，以符合憲法 保障人民權利之意旨。本院院解字第三六八五號、第四○○六號解釋及行 政院於中華民國六十一年十月十一日修正發布之財務案件處理辦法，係法 制未備前之措施，均應自本解釋公布之日起，至遲於屆滿二年時失其效力 。

財政收支劃分法第七條後段關於省及直轄市、縣 (市) (局) 稅課立 法，由中央制定各該稅法通則，以為省、縣立法依據之規定，係中央依憲 法第一百零七條第七款為實施國稅與省稅、縣稅之劃分，並貫徹租稅法律 主義而設，與憲法尚無牴觸。因此中央應就劃歸地方之稅課，依財政收支 劃分法前開規定，制定地方稅法通則，或在各該稅法內訂定可適用於地方 之通則性規定，俾地方得據以行使憲法第一百零九條第一項第七款及第一 百十條第一項第六款賦予之立法權。目前既無地方稅法通則，現行稅法又 有未設上述通則性規定者，應從速制定或增訂。在地方未完成立法前，仍 應依中央有關稅法辦理。至中央與地方財政收支劃分之規定，中央自應斟 酌實際情形，適時調整，以符憲法兼顧中央。

國稅與省稅、縣稅之劃分，依憲法第一百零七條第七款規定，由中央 立法並執行之。財政收支劃分法第十二條第二項及第三項就有關營業稅與 印花稅統籌分配之規定，符合憲法第一百四十七條謀求地方經濟平衡發展 之意旨，與憲法並無牴觸。

稅捐稽徵法關於申請復查，以繳納一定比例之稅款或提供相當擔保為 條件之規定，使未能繳納或提供相當擔保之人，喪失行政救濟之機會，係 對人民訴願及訴訟權所為不必要之限制，且同法又因而規定，申請復查者 ，須於行政救濟程序確定後始予強制執行，對於未經行政救濟程序者，亦 有欠公平，與憲法第七條、第十六條、第十九條之意旨有所不符，均應自 本解釋公布之日起，至遲於屆滿二年時失其效力。在此期間，上開規定應 連同稅捐之保全與優先受償等問題，通盤檢討修正，以貫徹憲法保障人民 訴願、訴訟權及課稅公平之原則。

偽造公印，刑法第二百十八條既有獨立處罰之規定，且較刑法第二百 十二條之處罰為重，則於偽造刑法第二百十二條之文書同時偽造公印者， 即難僅論以該條之罪而置刑法第二百十八條處刑較重之罪於不問。本院院 解字第三○二○號第三項解釋於立法本旨並無違背，尚無變更之必要。

印花稅法所定罰鍰係純粹行政罰。納稅義務人如有違法事實，應依法 按其情節輕重，分別科處罰鍰。其違法行為之成立並不以故意為要件，本 院院字第一四六四號解釋係就當時特定情形立論，應予變更。