（一）按土地法第 194 條規定：「因保留徵收或依法律限制不能使用之 土地，概應免稅。但在保留徵收期內，仍能為原來之使用者，不在 此限。」所稱「依法律限制不能使用之土地」，係指因法律規定之 限制而不能使用之土地。參酌保留徵收之土地，在保留徵收期內， 仍能為原來之使用者，不能免稅之意旨，若依法律規定僅係限制土 地之使用，或仍能為原來之使用，而非依法律規定不能使用，即非 本條所稱依法律限制不能使用之土地。 （二）土地法第 194 條係就土地稅減免所為之原則性規定，而土地稅法 第 39 條、第 39 條之 1 及第 39 條之 2，已就土地所有權移轉 時之土地增值稅減免事項有特別規定，依中央法規標準法第 16 條 之規定，土地稅法自應優先於土地法而適用。

土地法第一百九十四條但書所謂「原來使用」係指按照地目之使用而言， 建地之使用，係供建築房屋。堆置雜物，並非建地之原來使用，且圍牆為 防閑設備，亦難認為建築物，自與首開法條但書規定之條件不符。

原告所有系爭土地，既未保留徵收，其地上建物二樓雖被拆毀，餘存一樓 部份，現仍供其自住使用，顯與土地法第一百九十四條之免稅條件不合。

按地價稅應向土地所有權人徵收之，為修正實施都市平均地權條例第十四 條前段所明定。其因保留徵收或依法律限制不能使用之土地固應免稅，但 在保留徵收期內，仍能為原來之使用者，則不在此限，土地法第一百九十 四條亦有規定。本件原告所有坐落高雄市大港浦段三七○號土地，雖為公 園預定地，惟地上建有房屋，仍能為原來之使用，原告辯謂，該土地已被 他人違章建築所占用，究其所有權，仍屬於原告，為原告所不否認，被告 官署依照前開說明，課徵地價稅，於法難謂有誤。

本件土地早經劃作公共設施保留地，迄未能為原來之使用，並經被告官署 派員勘查確屬空地，准予緩徵有案，自不能因土地移轉而復予課徵。乃被 告官署竟以其五十三年下期至五十六年下期地價稅未申請減免為藉口，非 繳清欠稅不予辦理移轉登記，依土地法第一百九十四條規定，其課徵地價 稅於法自屬有違。

因保留徵收或依法律限制不能使用之土地，概應免稅。但其保留徵收期間 ，仍能為原來之使用者，不在此限，為土地法第一百九十四條所明定。原 告所有台中市北區賴厝廓段第八六號等土地四筆，為都市計劃保留徵收之 道路用地，此係不爭之事實，是該四筆土地如無仍能為原來之使用之情形 ，即概應免稅。此種免稅之情形，不在舊土地賦稅減免規則第十五條列舉 之內，當無同條申請減免程序之適用，應不需原告申請始予免稅。又該四 筆土地既非都市計劃編為農業區及綠帶之土地，自亦無實施都市平均地權 條例第二十條之適用，不能以原告申報地價超過公告地價，即按其申報地 價課徵地價稅。至財政部 (五六) 台財稅發字第○○九○二號首段 (乙) 項所謂空置，當係指能使用而不予使用而言。如事實上已不能為原來之使 用，自非上開命令所謂之空置。是本件系爭土地四筆是否應予免稅，應視 其是否仍能為原來之使用以為斷。系爭土地原地目為「田」，據原告主張 因都市計劃為道路用地，環境上其灌溉水路被附近建築物阻塞，不能為原 來之使用，既據提出該管里長出具證明書證明屬實，顯與上開財政部令釋 所稱空置之情形不同，自不得課徵地價稅。

因保留徵收或依法律限制不能使用之土地，依土地法第一百九十四條規定 固應免稅，但在保留徵收期內，仍能為原來之使用者，不在此限。至於土 地能否為原來之使用，應視土地地目而定。如地目為「田」，現作種稻使 用者，即為原來之使用。

依實施都市平均地權條例 (五十三年二月六日修正公布施行) 第十四條第 二項規定，自用住宅用地，面積在三公畝以內者，其地價稅按其申報數額 千分之十徵收之。又依土地法第一百九十四條規定，因保留徵收或依法律 限制不能使用之土地，概應免稅。但在保留徵收期內，仍能為原來之使用 者，不在此限。本件原告主張依實施都市平均地權條例第十五條第一項規 定，稅率應為地價稅額千分之七，查其所引規定，係五十三年二月六日修 正前之舊法，其主張依土地法第一百九十四條規定應予免稅，則又係抹煞 且同條但書之規定，均無可採。

四十七年七月二日修正公布施行之現行實施都市平均地權條例第十一條， 係屬新增，四十五年五月間原告申報地價時適用之舊實施都市平均地權條 例，並無此項規定。依法律不溯既往之原則，自不能因原告申報地價後法 律新增有該項新規定而溯及既往變更其原申報之地價，使與公告地價相等 ，以重行核課地價稅及戶稅。學者主張強行法規有溯及既往之效力者，係 就既得權利而言。謂法律之強行規定施行前人民所既得之權利，於該強行 規定施行後，亦應受其支配。原告擴張解釋謂強行法規本質上具有溯及既 往之效力，其見解殊無可採。本件原告申報地價高出公告地價，既無既得 權利可言，自不能不遵守法律不溯既往之原則，亦即無適用申報後修正施 行之上開條例第十一條之餘地。至原告援引土地法第一百九十四條之規定 ，姑無論本件原告該項土地原屬田地，僅經都市計劃編為公園預定地，在 都市計劃未實施建設以前，原不能即謂係依法律限制不能使用之土地，而 概予免稅。況原告此項主張，亦與其聲請更正申報地價無關 (地價高低為 課稅多寡之問題而非免稅與否之問題) ，自尤無足取。